ՎԴ/6668/05/14

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅՈՒՆ

ՎՃՌԱԲԵԿ ԴԱՏԱՐԱՆ

ՀՀ վերաքննիչ վարչական

Վարչական գործ թիվ ՎԴ/6668/05/14

դատարանի որոշում

2021թ.

Վարչական գործ թիվ ՎԴ/6668/05/14

Նախագահող դատավոր`

Ա. Առաքելյան

Դատավորներ`

Ք. Մկոյան

Ա. Սարգսյան

Ո Ր Ո Շ ՈՒ Մ

ՀԱՆՈՒՆ ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ

Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի քաղաքացիական

և վարչական պալատը (այսուհետ` Վճռաբեկ դատարան) հետևյալ կազմով`

նախագահող

զեկուցող

Ռ. ՀԱԿՈԲՅԱՆ

Է. ՍԵԴՐԱԿՅԱՆ

Ս. ԱՆՏՈՆՅԱՆ

Ա. ԲԱՐՍԵՂՅԱՆ

Մ. ԴՐՄԵՅԱՆ

Գ. ՀԱԿՈԲՅԱՆ

Ս. ՄԻՔԱՅԵԼՅԱՆ

Տ. ՊԵՏՐՈՍՅԱՆ

Ն. ՏԱՎԱՐԱՑՅԱՆ

2021 թվականի մարտի 25-ին

գրավոր ընթացակարգով քննելով ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի (այսուհետ` Կոմիտե) վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 12.04.2019 թվականի որոշման դեմ` ըստ հայցի (Հրազդանի էներգետիկ կազմակերպությունե ԲԲԸ-ի (այսուհետ` Ընկերություն) ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Խոշոր հարկ վճարողների հարկային տեսչության (ՀՀ ֆինանսների նախարարության Խոշոր հարկ վճարողների հարկային տեսչության իրավահաջորդ) (այսուհետ` Տեսչություն)` Տեսչության 02.08.2014 թվականի թիվ 1010153 ստուգման ակտն ամբողջությամբ վերացնելու պահանջի մասին,

ՊԱՐԶԵՑ

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը.

Դիմելով դատարան` Ընկերությունը պահանջել է ամբողջությամբ վերացնել Տեսչության 02.08.2014 թվականի թիվ 1010153 ստուգման ակտը:

2

ՀՀ վարչական դատարանի (դատավոր` Ա. Միրզոյան) 25.09.2015 թվականի վճռով հայցը բավարարվել է։

ՀՀ վարչական վերաքննիչ դատարանի (նախագահող դատավոր` Գ. Ղարիբյան, դատավորներ` Ա. Աբովյան, Ա. Բաբայան) 22.05.2017 թվականի որոշմամբ ՀՀ ֆինանսների նախարարության վերաքննիչ բողոքը բավարարվել է մասնակիորեն` ՀՀ վարչական դատարանի 25.09.2015 թվականի վճիռը բեկանվել է, և գործն ուղարկվել է նոր քննության: ՀՀ վարչական դատարանի (դատավոր` Կ. Բաղդասարյան) (այսուհետ` Դատարան) 23.10.2017 թվականի վճռով հայցը բավարարվել է. Դատարանը վճռել է անվավեր ճանաչել Տեսչության 02.08.2014 թվականի թիվ 1010153 ստուգման ակտը, ինչպես նաև ՀՀ ֆինանսների նախարարության հարկային և մաքսային մարմինների գանգատարկման հանձնաժողովի 30.09.2014 թվականի թիվ 19/1 որոշումը:

ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի (այսուհետ` Վերաքննիչ դատարան) 12.04.2019 թվականի որոշմամբ Կոմիտեի վերաքննիչ բողոքը մերժվել է, և Դատարանի 23.10.2017 թվականի վճիռը թողնվել է անփոփոխ:

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել Կոմիտեն:

Վճռաբեկ բողոքի պատասխան է ներկայացրել Ընկերությունը:

2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, հիմնավորումները և պահանջը.

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքերի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

1) Վերաքննիչ դատարանը խախտել է (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 9-րդ հոդվածը,

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 5-րդ, 25-րդ և 27-րդ հոդվածները: Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով. Վերաքննիչ դատարանը հաշվի չի առել, որ թեև Ընկերությունը 2009 և 2010 թվականների համախառն եկամտից կատարել է պակաս նվազեցումներ (որպիսի փաստն արձանագրվել է 07.12.2012 թվականի թիվ 1003739 ստուգման ակտով), այնուամենայնիվ, հարկային մարմինը 07.12.2012 թվականի թիվ 1003739 ստուգման ակտի հաշվառումից հետո հարկ վճարող Ընկերության անձնական հաշվի քարտից կատարել է համապատասխան հաշվանցումներ` ավել վճարված շահութահարկի չափով (63.337.280 ՀՀ դրամ և 50.320.060 ՀՀ դրամ): Այսինքն` 2012 թվականին կատարված ստուգման արդյունքներով բացահայտված պակաս կատարված նվազեցումների արդյունքում ձևավորվող շահութահարկն այդ համամասնությամբ հաշվանցվել է Ընկերության օգտին: Մինչդեռ, չնայած հարկային մարմնի կողմից կատարված համապատասխան նվազեցումներին և դրա արդյունքում կատարված հաշվանցումներին` Ընկերությունը 2012 թվականի շահութահարկի հաշվարկը ներկայացնելիս խախտել է օրենքի պահանջը և արդեն իսկ կատարված նվազեցումների մասով կրկին կատարել է նույն չափով նվազեցումներ` դրանք դիտարկելով որպես հաշվետու տարում հայտնաբերված` դրան նախորդող 3 տարիներում պակաս ցույց տրված նվազեցում:

Վերաքննիչ դատարանն անտեսել է, որ Ընկերությունը 2012 թվականի շահութահարկի հաշվարկը ներկայացնելիս չի սահմանափակվել միայն 0243 (հաշվետու տարում հայտնաբերված` դրան նախորդող 3 տարիներում ավել (պակաս) ցույց տրված եկամուտը (նվազեցումը) վերտառությամբ) տողում նվազեցումները լրացնելով: Համապատասխան տողում արտացոլված 568.286.700 ՀՀ դրամ նվազեցումն ազդեցություն է ունեցել հարկվող շահույթի ձևավորման վրա: Այսինքն` հարկվող շահույթի վերջնական արդյունքի ստացման համար հաշվի են առնվել նաև շահութահարկի հաշվարկում 0234 տողում արտացոլված տվյալները (2009 և 2010 թվականների համար արդեն իսկ 07.12.2012 թվականի թիվ 1003739 ստուգման ակտով 568.286.700 ՀՀ դրամ նվազեցումը), ինչը նշանակում է, որ Ընկերության կողմից ըստ էության հաշվետու ժամանակահատվածի ընթացքում կատարված նվազեցումները համախառն եկամտից նվազեցվել են երկրորդ անգամ:

3

2) Վերաքննիչ դատարանը խախտել է մինչև 01.01.2013 թվականը գործող խմբագրությամբ

(Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 12-րդ հոդվածը, ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 5-րդ, 25-րդ և 27-րդ հոդվածները:

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով. Վերաքննիչ դատարանն արձանագրել է, որ այն դեպքում, երբ Ընկերությունը շարունակում է իր բնականոն գործունեությունը, ապա վերջինիս սեփականության իրավունքով պատկանող բոլոր ակտիվները շահագործվում են, սակայն վերոհիշյալ դիրքորոշումը հիմնված է ենթադրությունների վրա, օժտված չէ բավականաչափ իրավական որոշակիությամբ, որպիսի պարագայում հնարավոր կլիներ գնահատական տալ ոլորտը կարգավորող որևէ իրավական ակտին դրա համապատասխանությանը և (կամ) անհամապատասխանությանը:

Վերաքննիչ դատարանը, արձանագրելով, որ հիմնական միջոցը շահագործումից հանելու վերաբերյալ համապատասխան ակտ առկա չէ, և դա համադրելով Ընկերության բնականոն գործունեության փաստի հետ, հաստատված է համարել հիմնական միջոցի շահագործման փաստը` հաշվի չառնելով, որ հնարավոր չէ որևէ փաստաթղթի բացակայությամբ հիմնավորել առաջադրված պարտավորությունների ոչ իրավաչափ լինելը՝ հատկապես նկատի ունենալով այն հանգամանքը, որ հիմնական միջոցները շահագործումից հանելու դեպքում համապատասխան ակտը ենթակա է կազմման հենց Ընկերության կողմից:

3) Վերաքննիչ դատարանը խախտել է (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 10-րդ

հոդվածը, ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 5-րդ, 25-րդ և 27-րդ հոդվածները: Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով. Վերաքննիչ դատարանն անտեսել է, որ շահութահարկի հարկման բազան որոշելիս տնտեսվարողն իրավասու է կատարելու նվազեցումներ միայն համախառն եկամտի ստացման հետ կապված և անհրաժեշտ ծախսերի չափով, մինչդեռ Ընկերության կողմից կատարվել է նվազեցում համախառն եկամտի ստացման հետ չկապված ծախսերի մասով: Մասնավորապես`

ստուգումն

իրականացրած

պաշտոնատար

անձանց

կողմից

հայտնաբերվել է, որ ստուգվող ժամանակաշրջանի համար կատարվել է նվազեցում գյուղատնտեսին և այգեպանին վճարված վարձատրությունների հիման վրա, մինչդեռ ջերմաէլեկտրակայաններում էլեկտրաէներգիայի արտադրության ոլորտում գործունեություն իրականացնող տնտեսվարող սուբյեկտի համախառն եկամտի ստացման հետ կապված ծախս չեն կարող դիտվել ո՛չ գյուղատնտեսին, և ո՛չ էլ այգեպանին կատարված վճարումները, քանի որ տնտեսվարողն իր բնականոն տնտեսական գործունեության իրականացման համար չունի տվյալ ծախսի կատարման անհրաժեշտությունը:

Վերաքննիչ դատարանը խախտել է 01.01.2013 թվականից հետո գործող խմբագրությամբ (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 12-րդ հոդվածը, ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 5-րդ, 25-րդ և 27-րդ հոդվածները: Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով. 4)

Վերաքննիչ դատարանը հաշվի չի առել, որ յուրաքանչյուր ակտիվ ենթակա է մաշվածքի, եթե այն գործածվում է: Տվյալ պարագայում ստորադաս դատարանների կողմից վիճարկման առարկա չի դարձվել ակտիվների գործածված չլինելու հանգամանքը, իսկ ստորադաս դատարանների եզրահանգումներն առ այն, որ սեփականության իրավունքի փոխանցման պահից յուրաքանչյուր ակտիվ ենթակա է ամորտիզացիոն մասհանման, իրավաչափ չեն: Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է բեկանել Վերաքննիչ դատարանի 12.04.2019 թվականի որոշումը և փոփոխել այն՝ հայցն ամբողջությամբ մերժել կամ գործն ուղարկել նոր քննության:

4

2.1. Ընկերության վճռաբեկ բողոքի պատասխանի հիմնավորումները.

1) 31.01.2019 թվականի (Վերաքննիչ բողոքի լրացումե-ից պարզ է դարձել, որ առաջին անգամ գումարի նվազեցումը կատարել է ոչ թե Ընկերությունը, այլ պատասխանողը, երբ ստուգման ակտի հաշվառումից հետո հարկ վճարող Ընկերության անձնական հաշվի քարտից կատարել է համապատասխան հաշվանցումներ` ավել վճարված շահութահարկի չափով (63.337.280 ՀՀ դրամ և 50.320.060 ՀՀ դրամ): Այսինքն` ստացվում է, որ հարկային մարմինն է առաջին անգամ իր մոտ առկա` Ընկերության անձնական հաշվի քարտից կատարել նվազեցումներ, իսկ Ընկերությունը, առաջնորդվելով այդ պահին գործող օրենսդրության պահանջներով, կատարել է իր պարտականությունները և լրացրել շահութահարկի հաշվարկի ձևը` կատարելով օրենքով պահանջվող նվազեցումները: Վկայակոչելով ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության 02.04.2004 թվականի թիվ 1-05/7-Ն հրամանով հաստատված (Ռեզիդենտների կողմից շահութահարկի հաշվարկման և վճարման կարգի մասինե հրահանգի 11.6 կետը` վճռաբեկ բողոքի պատասխան ներկայացրած անձը նշել է, որ օրենսդրությամբ սահմանված է նվազեցումներ կատարելու կարգը, այդ թվում` թե ում կողմից պետք է կատարվեն նվազեցումները և որտեղ պետք է կատարվեն, տվյալ պարագայում` Ընկերության կողմից և Ընկերության կողմից ներկայացվող հաշվետվություններում: Ի տարբերություն վերոգրյալի` որևէ իրավական նորմ չի սահմանում կարգ, համաձայն որի` նվազեցումը կարող է կատարվել հարկային մարմնի կողմից Ընկերության անձնական հաշվի քարտի մեջ, ինչպես նաև բացակայում է որևէ իրավական նորմ, որը թույլ կտար Ընկերությանը չլրացնել շահութահարկի հաշվարկի համապատասխան տողերը և չկատարել համապատասխան նվազեցումներն այն դեպքում, երբ հարկային մարմինն իր մոտ առկա` Ընկերության անձնական հաշվի քարտից կատարում է նվազեցումներ: Ավելին` Ընկերությունը չի իմացել և չէր էլ կարող իմանալ հարկային մարմնի գործողությունների մասին: Հետևաբար Ընկերությունը երկրորդ անգամ չի կատարել նվազեցումներ, նվազեցումը կատարվել է առաջին և վերջին անգամ:

2)

Ստուգման ակտում նշված հիմնական միջոցների նկարագրությունից ակնհայտ է դառնում, որ դրանց տիրապետելու կամ դրանց մասին կարծիք ձևավորելու համար նեղ մասնագիտական գիտելիքներ են անհրաժեշտ, մինչդեռ ստուգում իրականացնող անձինք իրենց մասնագիտությամբ և գիտելիքներով միանշանակ չէին կարող կարծիք կազմել հիշյալ հիմնական միջոցների վերաբերյալ, ինչպես նաև գնահատել, թե այդ հիմնական միջոցներից որ մասն է գտնվել շահագործման մեջ, իսկ որ մասը` ոչ:

Վճռաբեկ բողոքի պատասխան ներկայացրած անձը նշել է, որ ստուգում իրականացնող անձանց կողմից ցանկում նշված բոլոր հիմնական միջոցները կամ ամբողջությամբ կամ մասնակի գտնվել են օգտագործման մեջ, ինչի մասին վկայում է ոչ միայն Ընկերության բնականոն գործունեությունը, որը երբևէ խաթարված կամ նույնիսկ ժամանակավորապես կասեցված կամ դադարեցված չի եղել, այլ նաև համապատասխան մատյաններում կատարված գրառումները, ինչպես նաև այն, որ ստուգում իրականացնող անձինք իրենք են ականատես եղել հիմնական միջոցների աշխատանքին:

3) Ընկերությունում աշխատում է շուրջ 700 մարդ, այդ թվում, օրինակ, գործավարներ, հավաքարարներ, նկարիչ և այլն, ուստի անհասկանալի է, թե ինչպես է ստուգումն իրականացնող անձանց կողմից որոշվել, որ, օրինակ, գործավարի կամ նկարչի աշխատանքն առնչվում է եկամտի ստացմանը, իսկ, օրինակ, այգեպանի և գյուղատնտեսի աշխատանքը` ոչ: Նման հարցին բազմակողմանի և օբյեկտիվ պատասխանելու համար վերջիններս առնվազն պետք է ուսումնասիրեին Ընկերության կանոնադրությունը, գործառույթները, եկամտի ստացման աղբյուրները, բոլոր աշխատակիցների, մասնավորապես` այգեպանի և գյուղատնտեսի աշխատանքային պայմանագրերը, ներկա լինեին վերջիններիս կողմից կատարվող աշխատանքներին և այլն: Մինչդեռ ստուգման ակտի բովանդակությունից, 3-րդ

5

կետի հակիրճությունից և ապացույցների ու հիմնավորումների բացակայությունից ակնհայտ է դառնում, որ ստուգում իրականացնող անձինք ընդամենն առաջնորդվել են ներքին համոզմամբ, տրամաբանությամբ, ցանկությամբ և ենթադրություններով ու գտել, որ Ընկերությունում նման աշխատակիցների առկայությունը, որպես այդպիսին, ավելորդություն է և կապ չունի եկամտի ստացման հետ: Այնինչ, գործատուն ինքն է որոշում, թե իրեն ինչպիսի հաստիքներ են անհրաժեշտ իր գործունեությունն առավել արդյունավետ կազմակերպելու և եկամուտ ակնկալելու, ստանալու համար:

4) Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտների համաձայն` հիմնական միջոցի նկատմամբ մաշվածության հաշվարկը պետք է իրականացվի այն դեպքերում, երբ այն մատչելի է օգտագործման համար, և նույնիսկ այն դեպքերում, երբ ակտիվը գտնվում է պարապուրդի մեջ կամ հանվում է ակտիվ օգտագործումից: Հետևաբար Ընկերությունը պարտավոր էր իրականացնել մաշվածության հաշվարկը, քանի որ ստուգման ակտում նշված հիմնական միջոցները դուրս չեն բերվել շահագործումից, եղել են մատչելի օգտագործման համար, չեն դասակարգվել վաճառքի համար:

3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունի հետևյալ փաստը. Ընկերությունում իրականացվել է հարկային ստուգում։ Արդյունքում 02.08.2014 թվականին կազմվել է թիվ 1010153 ստուգման ակտը, որի համաձայն. (Ստուգմամբ պարզվեց.

1. Շահութահարկ

Ներկայացված սկզբնական հաշվառման փաստաթղթերի, այդ փաստաթղթերում առկա տեղեկատվության հավաքման ու համակարգման գրանցամատյանների գրանցումների և հարկային մարմին 2012 և 2013 թվականների ստուգվող ժամանակաշրջանների համար ներկայացված շահութահարկի հաշվարկներում արտացոլված տվյալների համադրումից պարզվեց.

1. Նախորդ ստուգման՝ 07.12.2012 թվականի թիվ 1003739 ակտով արձանագրվել է, որ 2009 և 2010 թվականների համախառն եկամտից կատարված նվազեցումների գումարները պակաս են ցույց տրվել համապատասխանաբար՝ 316.686.400 դրամով և 251.600.300 դրամով, ընդամենը 568.286.700 դրամով, որի հետևանքով շահութահարկ է պակասեցվել (վերադարձվել)՝ համապատասխանաբար՝ 63.337.280 դրամ և 50.320.060 դրամ։ Միաժամանակ 2011 թվականի համախառն եկամուտը 395.063.600 դրամ պակաս ցույց տալու հետևանքով լրացուցիչ գանձման է առաջադրվել 79.012.720 դրամ։ Հարկային մարմին ներկայացված 2012 թվականի շահութահարկի հաշվարկի 0119 (ժը) հաշվետու տարում հայտնաբերված` դրան նախորդող 3 տարիներում պակաս (ավել) ցույց տրված եկամուտները (նվազեցումները)ե և 0243 (գ) հաշվետու տարում հայտնաբերված՝ դրան նախորդող 3 տարիներում ավել (պակաս) ցույց տրված եկամուտը (նվազեցումը)ե տողերում արտացոլվել են նախորդ ստուգմամբ արձանագրված (ճշտգրված) 395.063.600 և 568.286.700 դրամ գումարները և արդյունքում ստացվում է, որ դրանց տարբերության 173.223.100 դրամ գումարը համախառն եկամտից նվազեցվել է երկրորդ (կրկնակի) անգամ։ Խախտվել են (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 9-րդ հոդվածի պահանջները, ըստ որի` նվազեցումների միևնույն գումարը համախառն եկամտից հանվում է միայն մեկ անգամ, և համաձայն ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության 02.04.2004 թվականի թիվ 105/7-ն հրամանով հաստատված (Ռեզիդենտի կողմից շահութահարկի հաշվարկման և վճարման մասինե հրահանգի` ընթացիկ տարում ստուգմամբ արձանագրված ավել կամ պակաս ցույց տրված եկամուտները և (կամ) նվազեցումները ընթացիկ տարվա շահութահարկը որոշելիս (հաջորդ տարվա համար հաշվարկվող կանխավճարների չափը որոշելու նպատակով) հաշվի են առնվում միայն ստուգմամբ լրացուցիչ շահութահարկի գումար առաջադրված լինելու պարագայում, իսկ տվյալ դեպքում ստուգման հանրագումարով լրացուցիչ շահութահարկի գումար առկա չէ։

6

2. Ընկերության ոչ բլոկային մասի թիվ 2-50.000կվտ գեներատորով շոգետուրբինի, չօգտագործվող չորս շոգեկաթսաների ջերմային հսկողության սարքերի, որոնք 2012 թվականին շահագործման մեջ չեն գտնվել, և չշահագործվող մազութային տնտեսության (որի հիմնական մասի գծով Ընկերության կողմից ամորտիզացիա չի հաշվարկվել 2012 թվականին չշահագործման հետևանքով) մաս կազմող բաշխիչ սարքավորանքների (...) գծով Ընկերության կողմից հաշվարկվել և 2012 թվականի համախառն եկամտից կատարված նվազեցումների մեջ են ընդգրկվել 19.471.008 դրամ ամորտիզացիոն մասհանումներ՝ խախտելով (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 12-րդ հոդվածի պահանջները, ըստ որի՝ հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցվում է գործունեության մեջ օգտագործվող և մաշվածքի ենթակա հիմնական միջոցների ամորտիզացիոն մասհանումների գումարի չափով։

3. Եկամտի ստացման հետ կապված ոչ անհրաժեշտ՝ գյուղատնտեսական բնույթի աշխատանքային գործառույթներ իրականացրած գյուղատնտեսի և այգեպանի հաստիքներով աշխատակիցներին հաշվարկված աշխատավարձերի գծով համախառն եկամտից կատարվել են նվազեցումներ՝ 2012 թվականին` 5.644.505 դրամ, 2013 թվականին` 8.328.372 դրամ գումարների չափով՝ խախտելով (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի պահանջները, ըստ որի՝ հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցվում է դրա ստացման հետ կապված անհրաժեշտ և փաստաթղթերով հիմնավորված ծախսերի չափով։

4. Էլեկտրաէներգիայի արտադրության թիվ 2 բլոկի մաս կազմող շոգեկաթսան, շոգետուրբինը, օդակոնդեսացիայի համակարգը, չափիչ սարքերը, ելքային գեներատորը և 250.000կվտ հզորության տրանսֆորմատորները շահագործման համար մատչելի չեն եղել, քանի որ տեղի է ունեցել պատահար, որի պատճառով թիվ 2 էներգաբլոկի հետագա շահագործումը դարձել է անհնար (...)։ 2013 թվականին հաշվարկվել և համախառն եկամտից կատարված նվազեցումների մեջ են ընդգրկվել 139.183.355 դրամ ամորտիազացիոն մասհանումներ (...)՝ խախտելով (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 12-րդ հոդվածի պահանջները (01.01.2013 թվականից հետո գործող խմբագրությամբ), ըստ որի` հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցվում է սեփական և մաշվածքի ենթակա հիմնական միջոցների ամորտիզացիոն մասհանումների գումարի չափով։ Տվյալ դեպքում 2013 թվականին շահագործման համար մատչելի չլինելու հետևանքով վերոհիշյալ հիմնական միջոցները մաշվածքի ենթակա չեն եղել։

5. Սույն ստուգմամբ արձանագրված 2012 թվականի 19.471.008 դրամ ամորտիզացիոն մասհանումների և եկամտի ստացման հետ կապված ոչ անհրաժեշտ՝ գյուղատնտեսի, այգեպանի հաստիքներով աշխատակիցների աշխատավարձերի գծով ծախսերի, ընդամենը` 25.115.513 դրամ չափով, 2012 թվականի վնասի պակասեցման գումարները ենթակա են պակասեցման 2013 թվական փոխանցվող հարկային վնասից, որի արդյունքներով 2013 թվականի հարկվող շահույթը կավելանա նույն՝ 25.115.513 դրամի չափով՝ (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածին համապատասխան, ըստ որի` հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցվում է հարկատուի մոտ նախորդ տարիներին առաջացած վնասների չափով։

Այսպիսով, նշված խախտումների արդյունքում 2012 թվականին հարկային վնասը ավել է հաշվարկվել 198.338.613 (173.223.100+19.471.008+5.644.505) դրամի չափով, իսկ 2013 թվականին հարկվող շահույթը պակաս է ցույց տվել 172.627.240 (8.328.372 +139.183.355+25.115.513) դրամի չափով։

(Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 69-րդ հոդվածի համաձայն` 2012 թվականին վնասն ավել ցույց տալու դեպքում գանձվում է տուգանք՝ ավել ցույց տրված 198.338.613 դրամ վնասի 20 տոկոսի չափով՝ 39.667.723 դրամ։

(Հարկերի մասինե ՀՀ օրենքի 27-րդ հոդվածի համաձայն՝ 2013 թվականին հարկվող օբյեկտը պակաս ցույց տալու դեպքում գանձվում է պակաս ցույց տրված հարկվող օբյեկտի

7

համար նախատեսված 34.525.448 դրամ հարկի գումարը, ինչպես նաև տուգանք՝ այդ գումարի 50 տոկոսի չափով՝ 17.252.724 դրամ։ (Հարկերի մասինե ՀՀ օրենքի 25-րդ հոդվածի համաձայն՝ հաշվառումը սահմանված կարգի խախտումներով վարելու, հաշվարկները սխալ կազմելու համար գանձվում է տուգանք՝ այդ խախտումների հետևանքով պակաս հաշվարկված հարկի գումարի 10 տոկոսի չափով՝ 3.452.545 դրամ։ (Հարկերի մասինե ՀՀ օրենքի 23-րդ հոդվածի համաձայն՝ հարկի վճարումը սահմանված ժամկետներից ուշացնելու դեպքում ժամկետանց յուրաքանչյուր օրվա համար գանձվում է տույժ՝ ժամանակին չմուծված հարկի գումարի 0,15 տոկոսի չափով՝ 14.928 դրամ (տույժերը հաշվարկելիս հաշվի են առնվել անձնական հաշվի քարտում առկա գերավճարները)ե։

Արդյունքում`

Ընկերությանն առաջադրվել է ընդամենը 94.913.368 ՀՀ դրամ լրացուցիչ հարկային պարտավորություն (հատոր 2-րդ, գ.թ. 78-85):

4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումը. Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ սույն գործով վճռաբեկ բողոքը վարույթ ընդունելը պայմանավորված է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 161-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետով նախատեսված հիմքի առկայությամբ, այն է՝ բողոքում բարձրացված հարցի վերաբերյալ վճռաբեկ դատարանի որոշումը կարող է էական նշանակություն ունենալ օրենքի և այլ նորմատիվ իրավական ակտերի միատեսակ կիրառության համար, և գտնում է, որ տվյալ դեպքում Վճռաբեկ դատարանի արտահայտած իրավական դիրքորոշումները՝ համախառն եկամտի առանձին նվազեցումների վերաբերյալ, կարևոր նշանակություն կունենան նմանատիպ գործերով միասնական և կանխատեսելի դատական պրակտիկա ձևավորելու համար:

1) վճռաբեկ բողոքն առաջին հիմքով հիմնավոր է հետևյալ պատճառաբանությամբ. Վճռաբեկ բողոքի առաջին հիմքի քննության շրջանակներում Վճռաբեկ դատարանն անհրաժեշտ է համարում անդրադառնալ հետևյալ իրավական հարցադրմանը. հարկ վճարողն իրավունք ունի՞ արդյոք հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամտից նվազեցնելու նախորդող երեք տարիներում ավել ցույց տրված եկամտի և (կամ) պակաս ցույց տրված նվազեցման գումարներն այն դեպքում, երբ դրանց առկայությունն արձանագրվել է հարկային մարմնի կողմից կազմված ստուգման ակտով։

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 2-րդ հոդվածի համաձայն` շահութահարկը հարկ վճարողների կողմից նույն օրենքով սահմանված կարգով և չափով պետական բյուջե վճարվող ուղղակի հարկ է: Նույն օրենքի 4-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` Հայաստանի Հանրապետությունում շահութահարկ են վճարում (հարկատու են) Հայաստանի Հանրապետության ռեզիդենտները (...):

Նույն օրենքի 5-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` ռեզիդենտների համար հարկվող օբյեկտ է համարվում Հայաստանի Հանրապետության տարածքում և նրա սահմաններից դուրս ստացվող հարկվող շահույթը:

Նույն օրենքի 6-րդ հոդվածի համաձայն` հարկվող շահույթը հարկատուի համախառն եկամտի և նույն օրենքով սահմանված նվազեցումների դրական տարբերությունն է (...): Նույն օրենքի 7-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ համախառն եկամուտը հաշվետու տարում հարկատուի բոլոր եկամուտների հանրագումարն է՝ անկախ դրանց ստացման աղբյուրներից։

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի՝ (Համախառն եկամտի նվազեցումներըե վերտառությամբ 4-րդ գլխի 9-րդ հոդվածի համաձայն` հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամտից թույլատրվում է կատարել նույն գլխով նախատեսված նվազեցումները (ծախսեր, կորուստներ և այլ

8

նվազեցումներ): Նվազեցումների միևնույն գումարը համախառն եկամտից հանվում է միայն մեկ անգամ:

Իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 20-րդ հոդվածի համաձայն՝ հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամուտը նվազեցվում է հաշվետու տարում հայտնաբերված` նախորդ երեք տարիներում ավել ցույց տրված եկամտի և (կամ) պակաս ցույց տրված նվազեցման չափով: ՀՀ վճռաբեկ դատարանը, նախկինում կայացրած որոշումներից մեկում անդրադառնալով իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի՝ վերը նշված իրավանորմերի վերլուծությանը, արտահայտել է այն իրավական դիրքորոշումը, որ շահութահարկը պետական բյուջե վճարվող ուղղակի հարկ է, որի հարկվող օբյեկտը ռեզիդենտների համար Հայաստանի Հանրապետության տարածքում և նրա սահմաններից դուրս ստացվող հարկվող շահույթն է։ Ընդ որում, հարկվող շահույթ հարկատուի համախառն եկամտի, այսինքն` հաշվետու տարում անկախ դրանց ստացման աղբյուրներից հարկատուի բոլոր եկամուտների հանրագումարի, և օրենքով սահմանված նվազեցումների դրական տարբերությունը: ՀՀ վճռաբեկ դատարանն արձանագրել է, որ տնտեսվարող սուբյեկտի հարկվող շահույթը որոշելու համար անհրաժեշտ է հաշվի առնել օրենքով սահմանված հետևյալ երկու տարրերը. տնտեսվարող սուբյեկտի համախառն եկամուտը և (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքով սահմանված թույլատրելի նվազեցումները, որտեղ համախառն եկամուտը տնտեսվարող սուբյեկտի բոլոր եկամուտների հանրագումարն է` անկախ դրանց ստացման աղբյուրներից, իսկ թույլատրելի նվազեցումներն օրենքով սահմանված ծախսերն են, կորուստները և այլ նվազեցումները: Նշված երկու տարրերի` համախառն եկամտի և թույլատրելի նվազեցումների դրական տարբերությունը տնտեսվարող սուբյեկտի մոտ առաջացնում է հարկվող շահույթ, որից հնարավոր է հաշվարկել օրենքով սահմանված վճարման ենթակա շահութահարկի գումարը (տե՛ս, (Արթիկի (Ստեկլոմաշեե ԲԲԸ-ն ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Գյումրու տարածքային հարկային տեսչության թիվ ՎԴ5/0519/05/13 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 07.04.2017 թվականի որոշումը): Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ գործնականում հնարավոր են դեպքեր, երբ հաշվետու տարում հայտնաբերվում է նախորդ երեք տարիներում ավել ցույց տրված եկամտի և (կամ) պակաս ցույց տրված նվազեցման գումարներ։ Օրենսդիրն իրավահարաբերության ծագման պահին գործող իրավակարգավորումներով հնարավորություն էր տվել այդ գումարները նվազեցնել համախառն եկամտից հաշվետու տարվա հարկվող շահույթը որոշելիս։

Միևնույն ժամանակ Վճռաբեկ դատարանը փաստում է, որ օրենսդիրը սահմանել է շահութահարկով հարկվող շահույթը հաշվարկելիս համախառն եկամտից նվազեցումներ կատարելու հետևյալ կանոնը. նվազեցման միևնույն գումարը համախառն եկամտից հանվում է միայն մեկ անգամ: Նշվածը վերաբերում է նաև իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 20-րդ հոդվածով սահմանված նվազեցումներին՝ հաշվետու տարում հայտնաբերված՝ նախորդ երեք տարիներում ավել ցույց տրված եկամտի և (կամ) պակաս ցույց տրված նվազեցման գումարներին։ Այսինքն՝ այդ գումարները նույնպես համախառն եկամտից հանվում են միայն մեկ անգամ։ Վճռաբեկ դատարանն անհրաժեշտ է համարում անդրադառնալ իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 20-րդ հոդվածով սահմանված նվազեցումների կատարմանն այն դեպքերում, երբ նախորդ երեք տարիներում ավել ցույց տրված եկամտի և (կամ) պակաս ցույց տրված նվազեցման գումարները հաշվետու տարում հայտնաբերվել են ստուգման ակտով։ Վճռաբեկ դատարանն ընդգծում է, որ օրենսդիրը, սահմանելով նվազեցումների միևնույն գումարը համախառն եկամտից միայն մեկ անգամ հանելու վերաբերյալ կանոն, դրա կիրառումը չի պայմանավորել նվազեցումը փաստացի կատարող սուբյեկտով։ Այսինքն՝

9

իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 9-րդ հոդվածից հետևում է, որ նվազեցումների միևնույն գումարը համախառն եկամտից հանվում է միայն մեկ անգամ՝ անկախ այն հանգամանքից, թե այն կոնկրետ դեպքում կատարվել է հարկ վճարողի, թե՝ հարկային մարմնի կողմից։ Միևնույն ժամանակ Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ իրավահարաբերության ծագման պահին գործող` 14.04.1997 թվականին ընդունված, 30.05.1997 թվականին ուժի մեջ մտած և 01.01.2018 թվականին ուժը կորցրած (Հարկերի մասինե ՀՀ օրենքի 33-րդ հոդվածի համաձայն` հարկային օրենսդրությամբ սահմանված կարգով հաշվարկված որևէ հարկային պարտավորություններից ավելի վճարված գումարները (գերավճարները) հարկային մարմնի կողմից հաշվանցվում են հարկ վճարողի այլ պարտավորությունների հաշվին կամ վերադարձվում են (…)։ Հարկատեսակների այն գումարները, որոնց վճարման նկատմամբ վերահսկողությունն իրականացնում է հարկային մարմինը (…) հաշվանցվում և (կամ) վերադարձվում են նույն օրենքի բաղկացուցիչ մասը կազմող 1-ին հավելվածով սահմանված կարգով և ժամկետներում:

14.04.1997 թվականին ընդունված, 30.05.1997 թվականին ուժի մեջ մտած և 01.01.2018 թվականին ուժը կորցրած (Հարկերի մասինե ՀՀ օրենքի (Հարկերի հաշվանցման և (կամ) վերադարձման կարգն ու ժամկետներըե վերտառությամբ 1-ին հավելվածի 2-րդ բաժնի համաձայն` նույն կարգում օգտագործված հասկացությունները կիրառվում են հետևյալ իմաստներով` (…) հաշվանցում` հարկ վճարողի պարտավորության պակասեցում կամ հարկ վճարողի հանդեպ պարտավորության ձևակերպում (գրանցում): Ընդ որում` հարկային պարտավորության պակասեցման դեպքում վերջինս մարվում է հաշվանցվող գումարով, իսկ հարկ վճարողի հանդեպ հարկային պարտավորության գումարը ձևակերպվելու դեպքում գրանցվում (արձանագրվում) է հաշվանցվող գումարի և հարկ վճարողի հարկային պարտավորության դրական տարբերության գումարը, վերադարձ՝ հարկ վճարողի բանկային հաշվին (ֆիզիկական անձի բանկային հաշիվ չունենալու դեպքում` նրա առաջարկած առևտրային բանկի միջոցով` անձնագրային տվյալներով) պետական բյուջեից գումարի փոխանցում:

Փաստորեն, հարկային օրենսդրությամբ սահմանված կարգով հաշվարկված որևէ հարկային պարտավորություններից ավելի վճարված գումարները (գերավճարները) օրենսդրությամբ սահմանված դեպքերում և կարգով հարկային մարմնի կողմից ենթակա են հաշվանցման (հարկ վճարողի պարտավորության պակասեցում կամ հարկ վճարողի հանդեպ պարտավորության ձևակերպում (գրանցում)) կամ վերադարձման (հարկ վճարողի բանկային հաշվին (ֆիզիկական անձի բանկային հաշիվ չունենալու դեպքում` նրա առաջարկած առևտրային բանկի միջոցով` անձնագրային տվյալներով) պետական բյուջեից գումարի փոխանցում):

Վերոգրյալի հաշվառմամբ Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ այն դեպքում, երբ հարկ վճարողը, տեղյակ լինելով նախորդ երեք տարիներին ավել ցույց տրված եկամտի և (կամ) պակաս ցույց տրված նվազեցման գումարների՝ հաշվետու տարում ստուգման ակտով հայտնաբերման արդյունքում հարկային մարմնի կողմից համապատասխան գումարների հաշվանցման կամ իրեն վերադարձման մասին, հաշվետու տարվա հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամտից նվազեցնում է միևնույն գումարները, ապա առկա է նվազեցումների միևնույն գումարների կրկնակի նվազեցում, ինչը հակասում է իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 9-րդ հոդվածին։

Ամփոփելով վերոգրյալը՝ Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ թեև, որպես կանոն, հարկ վճարողն իրավունք ունի հարկվող շահույթը որոշելիս համախառն եկամտից նվազեցնելու նախորդող երեք տարիներում ավել ցույց տրված եկամտի և (կամ) պակաս ցույց տրված նվազեցման գումարները, սակայն դա չպետք է հանգեցնի այն գումարների կրկնակի նվազեցման, որոնք հաշվետու տարում հայտնաբերվել են ստուգման ակտով, ինչի

10

արդյունքում համապատասխան գումարները հարկային մարմնի կողմից օրենքով սահմանված կարգով արդեն իսկ հաշվանցվել են կամ վերադարձվել հարկ վճարողին, ինչի մասին տեղյակ է կամ պարտավոր է տեղյակ լինել հարկ վճարողը։ Սույն գործի փաստերի համաձայն` Տեսչության 02.08.2014 թվականի թիվ 1010153 ստուգման ակտի Շահութահարկի բաժնի 1-ին կետով արձանագրվել է, որ Ընկերության կողմից խախտվել է (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 9-րդ հոդվածը, մասնավորապես` (նախորդ ստուգման՝ 07.12.2012 թվականի թիվ 1003739 ակտով արձանագրվել է, որ 2009 և 2010 թվականների համախառն եկամտից կատարված նվազեցումների գումարները պակաս են ցույց տրվել համապատասխանաբար՝ 316.686.400 դրամով և 251.600.300 դրամով, ընդամենը 568.286.700 ՀՀ դրամով, որի հետևանքով շահութահարկ է պակասեցվել (վերադարձվել)՝ համապատասխանաբար՝ 63.337.280

դրամ և 50.320.060 ՀՀ դրամ։

Միաժամանակ 2011 թվականի համախառն եկամուտը 395.063.600 դրամ պակաս ցույց տալու հետևանքով լրացուցիչ գանձման է առաջադրվել 79.012.720 դրամ։ Հարկային մարմին ներկայացված 2012 թվականի շահութահարկի հաշվարկի 0119 (ժը) հաշվետու տարում հայտնաբերված` դրան նախորդող 3 տարիներում պակաս (ավել) ցույց տրված եկամուտները (նվազեցումները)ե և 0243 (գ) հաշվետու տարում հայտնաբերված՝ դրան նախորդող 3 տարիներում ավել (պակաս) ցույց տրված եկամուտը (նվազեցումը)ե տողերում արտացոլվել են նախորդ ստուգմամբ արձանագրված (ճշտգրված) 395.063.600 և 568.286.700 դրամ գումարները և արդյունքում ստացվում է, որ դրանց տարբերության 173.223.100 դրամ գումարը համախառն եկամտից նվազեցվել է երկրորդ (կրկնակի) անգամ, քանի որ համաձայն ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության 02.04.2004 թվականի թիվ 1-05/7-Ն հրամանով հաստատված (Ռեզիդենտների կողմից շահութահարկի հաշվարկման և վճարման կարգի մասինե հրահանգի` ընթացիկ տարում ստուգմամբ արձանագրված ավել կամ պակաս ցույց տրված եկամուտները և (կամ) նվազեցումները ընթացիկ տարվա շահութահարկը որոշելիս (հաջորդ տարվա համար հաշվարկվող կանխավճարների չափը որոշելու նպատակով) հաշվի են առնվում միայն ստուգմամբ լրացուցիչ շահութահարկի գումար առաջադրված լինելու պարագայում, իսկ տվյալ դեպքում ստուգման հանրագումարով լրացուցիչ շահութահարկի գումար առկա չէե։ Դատարանը հայցը բավարարել է և Տեսչության 02.08.2014 թվականի թիվ 1010153 ստուգման ակտը` Շահութահարկի բաժնի 1-ին կետով անվավեր ճանաչելը պատճառաբանել է այն հանգամանքով, որ Ընկերությունը շահութահարկի հաշվարկի (0119ե և (0243ե տողերը լրացրել է իրավացիորեն հիմք ընդունելով ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության 02.04.2004 թվականի թիվ 1-05/7-Ն հրամանով հաստատված (Ռեզիդենտների կողմից շահութահարկի հաշվարկման և վճարման կարգի մասինե հրահանգը և դրան կից առկա (Շահութահարկի հաշվարկի լրացմանե ցուցումները: Միաժամանակ Դատարանն արձանագրել է, որ Տեսչության 02.08.2014 թվականի թիվ 1010153 ստուգման ակտում ուղղակի նշվել է միայն, որ խախտվել են (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 9-րդ հոդվածի պահանջները և չի նշվել, թե Ընկերության կողմից ստույգ որ իրավական ակտի, որ նորմերի պահանջները չեն կատարվել, ինչն էլ հանգեցրել է (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 9-րդ հոդվածի պահանջների խախտմանը։ Այսպիսով, Դատարանը եզրահանգել է, որ 2012 թվականի շահութահարկի հաշվարկում համախառն եկամտից միևնույն գումարը երկրորդ (կրկնակի) անգամ նվազեցված չէ։ Վերաքննիչ դատարանը, մերժելով Կոմիտեի բողոքը և Դատարանի 23.10.2017 թվականի վճիռը թողնելով անփոփոխ, պատճառաբանել է նաև, որ շահութահարկի հաշվարկում հայցվոր Ընկերությունը ներառել է ինչպես համախառն եկամտից պակաս ցույց տրված նվազեցումների գումարները, այնպես էլ նույն ստուգմամբ հայտնաբերված պակաս ցույց տրված համախառն եկամտի գումարը։ Ավելին, ստուգման ակտում վկայակոչված շահութահարկի հաշվարկի համապատասխան տողերը, այն է՝ (հաշվետու տարում

11

հայտնաբերված (այդ թվում նաև ստուգմամբ) դրան նախորդող 3 տարիներում ավել (պակաս) ցույց տրված եկամուտները (նվազեցումները)ե նույնպես պահանջում են, որ Ընկերությունն այդ տողերում արտացոլեր 2012 թվականի ստուգման ակտով հայտանաբերված (որի 3 տարին դեռևս չի լրացել) ավել (պակաս) ցույց տրված եկամուտները (նվազեցումները): Այսինքն` շահութահարկի հաշվարկում վերոհիշյալ տողերի լրացնելն օրենսդրական պարտադիր պահանջ է և այն ենթակա էր լրացման։ Միաժամանակ Վերաքննիչ դատարանը հարկ է համարել արձանագրել, որ թիվ 83164114 քրեական գործի շրջանակներում նշանակված կրկնակի դատահաշվապահական փորձաքննության արդյունքում կազմված թիվ 15-2139 փորձագիտական եզրակացությամբ (07.12.2012 թվականի թիվ 1003739 ակտով 2009 և 2010 թվականների համախառն եկամտից կատարված նվազեցումների գծով արձանագրված` 173.223.100 ՀՀ դրամ գումարը համախառն եկամտից երկրորդ /կրկնակի/ անգամ նվազեցման դրվագի վերլուծությունե մասում նշվել է, որ ստուգման ակտով շահութահարկի գծով տվյալ դրվագով արձանագրված` Ընկերության կողմից 2012 թվականի հաշվետու տարում համախառն եկամտից կրկնակի անգամ նվազեցվող` 173.223.100 ՀՀ դրամ գումարը կրկնակի փորձաքննությամբ չի դիտվում հիմնավոր, որի արդյունքում էլ 2012 թվականի հաշվետու տարում շահութահարկի հաշվարկում հարկվող շահույթից` 173.223.100 ՀՀ դրամ գումարը ենթակա է նվազեցման: Նշված եզրակացությամբ, մասնավորապես, նշվել է, որ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Ստուգումների կազմակերպման և դիտարկման վարչության ստուգումների 2-րդ բաժնի և Տեսչության աշխատակիցների կողմից 02.08.2014 թվականին կազմված թիվ 1010153 ստուգման ակտով Ընկերության հարկային պարտավորությունների հաշվարկումը չի բխում կրկնակի փորձաքննությանը տրամադրված նյութերում առկա փաստական տվյալներից և ստուգման ժամանակաշրջանում գործող հարկային օրենսդրության պահանջներից, և արձանագրվել է, որ Ընկերության կողմից հարկային օրենսդրության պահանջների խախտումներ թույլ չեն տրվել։

Մինչդեռ Վճռաբեկ դատարանը, անդրադառնալով ստորադաս դատարանների վերոգրյալ պատճառաբանությունների հիմնավորվածությանը, արձանագրում է հետևյալը. Հաշվի առնելով, որ Ընկերությունը 2012 թվականի շահութահարկի հաշվարկում լրացրել է 0119 (ժթ) հաշվետու տարում հայտնաբերված` դրան նախորդող 3 տարիներում պակաս (ավել) ցույց տրված եկամուտները (նվազեցումները)ե և 0243 (գ) հաշվետու տարում հայտնաբերված՝ դրան նախորդող 3 տարիներում ավել (պակաս) ցույց տրված եկամուտը (նվազեցումը)ե տողերը` այդ տողերում արտացոլելով համապատասխանաբար 395.063.600 ՀՀ դրամ (որպես նախորդող 3 տարիներում պակաս ցույց տրված եկամուտ) և 568.286.700 ՀՀ դրամ (որպես նախորդող 3 տարիներում պակաս ցույց տրված նվազեցում) գումարները, Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ անառարկելի է այն փաստը, որ 2012 թվականի համախառն եկամուտը հաշվարկելիս Ընկերությունն իր համախառն եկամտից կատարել է 173.223.100 ՀՀ դրամի չափով նվազեցում (568.286.700 ՀՀ դրամ - 395.063.600 ՀՀ դրամ): Նման պայմաններում պետք է պարզել, թե արդյոք տվյալ դեպքում առկա է այդ գումարի կրկնակի նվազեցում, թե ոչ:

Սույն գործով, ըստ 02.08.2014 թվականի թիվ 1010153 ստուգման ակտի Շահութահարկի բաժնի 1-ին կետի, նախորդ ստուգման՝ 07.12.2012 թվականի թիվ 1003739 ակտով արձանագրվել է, որ 2009 և 2010 թվականների համախառն եկամտից կատարված նվազեցումների գումարները պակաս են ցույց տրվել համապատասխանաբար՝ 316.686.400 ՀՀ դրամով և 251.600.300 ՀՀ դրամով, ընդամենը 568.286.700 ՀՀ դրամով, որի հետևանքով շահութահարկ է պակասեցվել (վերադարձվել)՝ համապատասխանաբար՝ 63.337.280 ՀՀ դրամ և 50.320.060 ՀՀ դրամ: Այսինքն` 2009 և 2010 թվականներին Ընկերությունն ունեցել է պակաս ցույց տրված նվազեցում` 568.286.700 ՀՀ դրամի չափով:

12

Միաժամանակ 02.08.2014 թվականի թիվ 1010153 ստուգման ակտի Շահութահարկի բաժնի 1-ին կետով արձանագրվել է, որ 2011 թվականի համախառն եկամուտը 395.063.600 ՀՀ դրամով պակաս ցույց տալու հետևանքով լրացուցիչ գանձման է առաջադրվել 79.012.720 ՀՀ դրամ: Այսինքն` 2011 թվականին Ընկերությունն ունեցել է պակաս ցույց տրված եկամուտ` 395.063.600 ՀՀ դրամի չափով:

Ինչպես նշվեց, իրավահարաբերության ծագման պահին գործող խմբագրությամբ (Շահութահարկի մասինե ՀՀ օրենքի 20-րդ հոդվածի վերլուծությու